一、改制方式與責任財產
不同的改制重組方式對擬改制上市的企業法人的責任財產產生的影響不同，其債務承繼所需履行的法律手續也會有所不同。
整體改制包括有限責任公司整體變更設立股份有限公司，以及其他組織形式的企業以其全部資產、負債變更法人組織形式，并在必要時引入個別新出資人的改制方式。整體改制重組盡管可能伴隨股權的調整，但改制前后法人主體的責任財產沒有實質性的改變，改制后的股份有限公司當然地繼承了改制前企業的權利和義務，因此整體改制時，就無須為改制所產生的債務承繼而履行特殊的法律手續。
合并改制重組方式是通過將兩家或兩家以上的企業法人的全部資產、負債加以集中，從而設立股份有限公司。良性資產、負債的疊加必然增加責任財產的范圍，對原企業的債權人并無不利，但如果良性資產、負債與存在潛在損失的資產、負債混合，則將對原債權人一方帶來實質上的損害。
分立改制重組將原本集中的資產、負債加以分割，并以其中一部分作為財產核心設立股份有限公司。就被分立企業原債權人而言，無論其債權落實于分立后的任何一方，其責任財產的范圍都有所減少。正是基于合并、分立可能給原企業債權人帶來的不利影響，從保護債權人利益、保護民事活動秩序的角度出發，我國的法律和司法實踐對企業合并和分立均有較為嚴格的程序性要求。
二、法律的一般規定
基于前文的分析，我們以下主要探討在合并、分立改制重組方式下的債務承繼(承擔)的問題。
對于組織形式為有限責任公司或股份有限公司企業因改制重組而涉及的合并、分立，《公司法》已經有較明確的規定。可以歸納為：(1)公司在合并或分立的決議通過之日起十日內通知債權人，并于三十日內在報紙上至少公告三次；(2)債權人自接到通知書之日起三十日內，未接到通知書的自第一次公告之日起九十日內，可以要求公司清償債務或者提供相應的擔保。
對于其他組織形式的企業因改制重組而涉及的合并、分立，相關法律尚未有具體規定。依《民法通則》的一般性規定，合并、分立之前辦理公告仍是必要的法律程序，也可以參照《公司法》的有關規定在公告之外征求債權人的同意。我們認為合并、分立的債務承繼不同于債務轉移，不能適用《合同法》第5章有關債務轉移的規定。首先，改制時的股份有限公司所承擔的債務并非基于其所參加民事活動而產生，而是基于其與改制前企業的身份關系所當然繼受；其次，在除派生分立以外的重組方式下，改制前后的法律主體在時間上無并存的可能，無法成為同一民事法律行為(債務轉移)的相對人；其三，從我國的立法及司法實踐上看，均針對法人的合并、分立的權利、義務承繼問題進行專門的規定，已經認同了這種區別，否則有關問題可以直接依據法律關于債權、債務轉移的規定。
由于保證人的特殊法律地位，在原企業的債務由他人提供擔保時，通知保證人并征求其書面同意仍是必要的。
三、民法上的債務與會計上的負債
民法上的債務與會計上的負債在概念、范圍上均存在一定的區別。民法之債是指特定當事人之間依合同或法律而產生的權利、義務關系，其中的義務內容即被稱之為債務。而會計上的負債意指由過去的交易、事項形成的現時義務，其履行預期將導致經濟利益流出企業。因而，某些在會計上被確認為負債的預提費用及應付福利費等項目，由于其相應的合同關系尚未設立、法律未作要求、相對人未特定化等原因，并沒有取得法律上的身份，因而其承繼也就不存在履行法律手續的可能。這一類會計負債的結轉只能依賴于有關會計制度、準則的規定以及慣例來辦理。
四、不同負債的承繼手續
基于上述分析，改制企業就合并、分立事宜進行公告、并征求有關的債權人、保證人的同意是進行債務承繼的一般步驟。因此，注冊會計師必須關注企業是否已經辦理了這些法律手續，并以此作為確認有關會計事項的依據之一。以下針對改制重組中可能涉及的主要債項，分別作一些簡單的探討。
1.企業債券。我國對企業債券的發行執行較為嚴格的審批制度。如果改制重組涉及到企業債券，那么必然涉及到企業債券的承繼方是否仍然符合債券發行人資格的問題，因此按原有的發行程序進行申請和審查是必不可少的。同時，由于流通債券的權利人具有不確定性，因此，與代理債券的承銷機構就改制事宜簽訂補充協議，并在債券交易場所進行公示，是保護債券持有人合法利益的必備手續。
2.銀行或其他金融機構的借款。依據有關的貸款規則及合同的規定，企業向金融機構的借款一般具有特定用途。為保障資金使用的延續性，改制企業應就改制重組與貸款單位簽訂補充協議，同時征得擔保人的書面同意。
3.預收銷貸款、應付購貨款。企業在經濟活動中基于交易而產生的合同義務往往是企業的重要債務形式。這類債務一般具有給付期限短、權利人分散、變動頻繁、金額相對不大等特點。根據民事活動中的默示原則，對于這一類的債務，其債權人如果接受改制后的股份有限公司的交付貨物、支付貨款等履約行為，或者在原有的業務范圍內繼續與股份有限公司發生經濟業務往來，則可視為以事實行為同意了債務的承繼。注冊會計師進行鑒證時，除確認企業已進行必要的公告，并應債權人的請求進行了處理之外，也需關注相應的期后事項。對于會計期后雙方繼續履行有關協議或延續原有業務的，可以確認對方對債務承繼已經不持歧義。
4.未付稅費款。稅費義務的產生與企業的經濟業務息息相關，對于改制前企業的正常的稅費義務，有關征管機構接受了以股份有限公司的名義進行的申報或繳交稅費的，同樣可以視作默認。
五、分立中的或有負債
需要注意的是，在分立改制重組時，盡管原企業的債務被分割由不同的法律主體承擔，依《合同法》的相關規定，分立后的兩個或兩個以上的法律主體需對原債務承擔連帶責任。因此，注冊會計師在執行有關鑒證業務時，對通過分立方式重組的股份有限公司有必要關注被剝離出去的原企業債務的履行情況，并在必要時作為或有事項予以披露。
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